近日凡圣律师事务所接受甲公司委托，就甲公司收到的税务稽查税务处理决定书，要求甲公司缴纳销售不动产的营业税及城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加等，出具法律建议书。
针对上述税务处理决定事宜存在的问题，发表法律建议摘录如下：
一、尚未发生销售不动产的应税销售行为
《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”根据细则25条之规定，收到预收款是否纳税，以是否发生销售不动产的应税销售行为为前提。
《中华人民共和国合同法》第十条规定，“当事人订立合同，有书面形式、口头形式和其他形式。法律、行政法规规定采用书面形式的，应当采用书面形式。”《中华人民共和国城市房地产管理法》第四十条规定，“房地产转让，应当签订书面转让合同，合同中应当载明土地使用权取得的方式。”从合同法和城市房地产管理法的规定来看，房地产转让属于要式合同行为，但甲公司并未与第三人就该不动产签订不动产销售合同，未发生销售不动产行为。
《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十七条规定，“下列房地产，不得转让：（一）以出让方式取得土地使用权的，不符合本法第三十八条规定的条件的；（五）权属有争议的；（六）未依法登记领取权属证书的；（七）法律、行政法规规定禁止转让的其他情形。”第三十八条规定，“以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：（一）按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；”第四十一条规定，“房地产转让时，土地使用权出让合同载明的权利、义务随之转移。”甲公司并未与第三人就该不动产签订不动产销售合同，未发生销售不动产行为，在此我们暂且不论甲公司是否销售不动产的问题，我们先讨论客观上能不能转让的问题：
根据城市房地产管理法41条规定，房地产转让，遵循房地一体化原则，地随房走，房随地走，但按照城市房地产管理法37、38条的规定，未支付全部土地使用权出让金，而未取得土地使用权证书，房地产不得转让。那甲公司为何没有支付全部土地出让金并取得土地使用权证书呢？是因其主观原因还是客观情况呢？答案是：一切皆因政府行政行为导致的甲公司、乙公司、某城中村三家主体无偿土地相互置换避让市场消防通道所致，甲公司该房产下所占部分土地系集体用地，根据《中华人民共和国城市房地产管理法》第八条规定，“城市规划区内的集体所有的土地，经依法征用转为国有土地后，该幅国有土地的使用权方可有偿出让。”因政府行政行为和法律原因，土地权属争议，法律禁止性规定，甲公司无法依法征用所占集体土地，无法支付土地使用权出让金，当然也无法办理土地使用权证变更手续，更不可能进行商品房买卖。
根据上述事实和法律分析，甲公司并未与第三人就该不动产签订不动产销售合同，客观上因法律原因该房产也不得转让，未发生也不可能发生销售不动产行为。
二、收到的款项并非预收款性质
国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》国税函发[1995]156号文件规定，“纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。此项规定所称预收款，包括预收定金。因此，预收定金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。”
甲公司收到的款项属于什么性质呢？
财政部《企业会计准则》会计科目和主务处理规定，预收账款科目核算企业按照“合同”规定预收的款项。《物权法》第十五条规定，“当事人之间订立有关设立、变更、转让和消灭不动产物权的合同，除法律另有规定或者合同另有约定外，自合同成立时生效；未办理物权登记的，不影响合同效力。”这是不动产物权区分原则的法律规定，法律基本逻辑为：不动产物权的变动应当以有效的法律合同为前提，但不动产物权的变动与否并不影响合同是否成立与生效。据此，不论如何，会计和法律都须基于合意的有效合同，税法也如此，没有合同、没有基础法律关系、没有经济交易，何来的税收？退一步讲，在此暂且不论是否有不动产销售合同，我们讨论即便有合同，合同是否有效的问题：
《合同法》第五十二条规定，有违反法律、行政法规的强制性规定情形的，合同无效。根据上述分析，甲公司涉案房屋所占部分土地系集体用地，法律规定，未依法征用并有偿出让，该房地产不得转让。即便甲公司与第三方有不动产销售合同，但该合同也因违反法律强制性规定而无效，更何况未签订过不动产销售合同。既然没有合同，那就没有销售不动产应税销售行为，收到的款项自然也不属于预收款性质，不应纳税，这是前因和后果的基本逻辑。
那收到的款项是否属于定金性质呢？
根据《中华人民共和国担保法》第九十条规定“定金应当以书面形式约定。”《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国担保法〉若干问题的解释》第一百一十八条规定，“当事人交付留置金、担保金、保证金、订约金、押金或者定金等，但没有约定定金性质的，当事人主张定金权利的，人民法院不予支持。”按照担保法及其司法解释的规定，当事人应当以书面形式约定定金性质，如果未约定，则不符合定金性质。甲公司并未与第三人签订不动产销售合同，也未书面约定款项为定金性质，所以收到的款项不是也不可能是预收定金，不符合纳税条件。
三、收到的款项并非价外费用。
《中华人民共和国营业税暂行条例》第五条规定，“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。”《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十三条规定，“条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。”根据营业税暂行条例规定，价外费用纳税以发生销售不动产应税销售行为为前提，但根据上述事实和法律分析，甲公司并未发生过销售不动产应税销售行为，收到的款项也就不属于价外费用性质，不应纳税。“价外费用”正所谓有“价”才有“外”，甲公司未发生销售不动产行为，不存在纳税的“价款”，当然也就谈不上“价外费用”的问题，一言以蔽之，皮之不存，毛将焉附。
四、收到的款项不存在纳税义务发生时间的问题
甲公司收取的款项属于应付暂借款性质，因为应税行为还没有发生，其会计上先记入“其他应付款”，当甲公司该房地产所占土地符合法律规定的准许销售状态，甲公司若与第三方签订不动产销售合同，该款项才符合会计上的预收款性质，会计上把“其他应付款”转入“预收账款”，同时才符合《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，“纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”
税法上有纳税义务发生时间之规定，但纳税义务发生时间以纳税义务发生为前提，如果纳税义务没有发生，当然也谈不上纳税时间的问题。
五、不能加收滞纳金
根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定，“纳税人未按照规定期限缴纳税款的、扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”该32条规定加收滞纳金的前提是纳税人未按照规定期限缴纳税款，但本案甲公司并未发生应税销售不动产行为，也就不存在未按照规定期限缴纳税款的问题，更谈不上加收滞纳金的问题。
六、不能提前征收税款
因甲公司并未发生销售不动产的应税销售行为，所收款项不符合纳税规定，不应纳税，如果税务机关征税，存在违反《中华人民共和国税收征收管理法》第八十三条规定的提前征税的执法风险，该83条规定，违反法律、行政法规的规定提前征收、延缓征收或者摊派税款的，由其上级机关或者行政监察机关责令改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予行政处分。
七、综述
根据上述事实和规定，甲公司收到的款项，因政府行政行为所致和法律强制性规定，该房屋所占部分集体用地无法征用，而无法支付土地出让金并办理土地使用权证，导致房地产无法转让，甲公司也未签订过不动产销售合同，未发生销售不动产的应税销售行为，纳税义务并非发生，也不存在纳税义务发生时间的问题，不应缴纳营业税，同时也就不应缴纳城市建设维护税、教育费附加和地方教育费附加等。
在当前依法治国、依法治税的要求下，纳税人应当严格按照税法规定纳税，防范税务风险，税务机关也应当严格依照税法及法律规定执法，以防范执法风险。本案并非甲公司主观原因不纳税，而是政府原因导致和不符合法律规定，甲公司没有也无法销售不动产，也就不存在收到预收款的当天纳税义务发生产生的税款和滞纳金问题。
未来，当甲公司该房屋所占土地符合法律规定的不动产销售条件，实际销售并签订不动产销售合同时，自会主动按照税法规定纳税，那时，收到的款项自然会转为预收账款，也就符合纳税义务发生时间条件，因为那时销售不动产纳税义务实际发生了。一言以蔽之，不是不“报”，时候未到。
综上所述，建议参考！